二、长期股权投资的权益法 （2）顺流交易
a.对于投资企业向联营企业或合营企业投出或出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未向外部独立第三方出售或者未被消耗），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。
b.当投资企业向联营企业或合营企业出售资产，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方因出售资产应确认的损益仅限于与联营企业或合营企业其他投资者交易的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。（顺流交易，抵销利润）
【例题】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲企业将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。
甲企业在该项交易中实现利润400万元，其中的80万元（400×20%)是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲企业应当进行的账务处理为（以万元为单位）：
借：长期股权投资—损益调整 320[(2 000-400）×20%] 贷：投资收益 320
甲企业如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：
借：营业收入 200（1 000×20%) 贷：营业成本 120（600×20%) 投资收益 80
【例题】甲企业持有乙公司有表决权股份的20%，能够对乙公司生产经营施加重大影响。2×13年11月，甲企业将其账面价值为600万元的商品以900万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产核算，预计使用寿命为10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×13年实现净利润为1 600万元。假定不考虑所得税等因素的影响。 【答案】
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甲企业在该项交易中实现利润300万元，其中的60万元（300×20%）是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，同时应考虑相关固定资产折旧对损益的影响，即甲企业应当进行的会计处理为： 借：长期股权投资—损益调整 260.5 贷：投资收益 260.5 注：260.5=[1 600-（900-600）+（900-600）/10×1/12]×20%=（1 600-300+2.5）×20% 甲企业如存在子公司需要编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别财务报表已确认投资收益的基础上进行以下调整： 借：营业收入 180（900×20%） 贷：营业成本 120（600×20%） 投资收益 60 【小结】 个别财务报表 (投资企业) 合并财务报表 (投资企业) 应当说明的是： 第一，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。（相关损失与转让交易无关） 【例题】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2×18年，甲企业将其账面价值为400万元的商品以320万元的价格出售给乙公司。2×18年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得取该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×18年净利润为1 000万元。 上述甲企业在确认应享有乙公司2×18年净损益时，如果有证据表明交易价格320万元与甲企业该商品账面价值400万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。 甲企业应当进行的会计处理为： 借：长期股权投资—损益调整 200（1 000×20%） 贷：投资收益 200 该种情况下，甲企业在编制合并财务报表，因向联营企业出售资产表明发生了减值损失，有关的损失应予确认，在合并财务报表中不予调整。 【例题•单选题】甲公司于2×18年1月1日取得对联营企业乙公司30%的股权，取得投资时乙公司一项A商品的公允价值为2 000万元，账面价值为1 600万元。除该A商品外，甲公司取得投资时乙公司其他各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。乙公司2×18年度利润表中净利润为10 000万元。2×18年4月20日乙公司向甲公司销售B商品一批，销售价格为1 000万元，产品成本为800万元。至2×18年12月31日，在甲公司取得投资时乙公司的上述A商品有80%对外销售；乙公司本年度向甲公司销售的B商品中，甲公司已出售60%给外部独立的第三方。不考虑其他因素，甲公司2×18年确认对乙公司的投资收益是（ ）万元。 A.2 868 B.2 880 C.2 940 D.2 952 【答案】B 【解析】甲公司2×18年确认的投资收益=[10 000-（2 000-1 600）×80%-（1 000-800）×40%]×30%=2 880（万元）。 【2012年•单选题】甲公司持有乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响。20×2年度乙公司实现净利润8 000万元，当年6月20日，甲公司将成本为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司，乙公司课程资料 资源共享
不论逆流交易，还是顺流交易，均按照持股比例抵销未实现内部交易损益 顺流交易，抵销利润 注：顺流交易第二年及以后不需要做会计处理 逆流交易，抵销资产 将其作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素，甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益为（ ）。
A.2 100万元 B.2 280万元 C.2 286万元 D.2 400万元 【答案】C
【解析】甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益=[8 000-（1 000-600）+（1 000-600）/10×6/12]×30%=2 286（万元）。
【2018年•单选题】2×16年1月1日，甲公司以1500万元的价格购入乙公司30%股权，能对乙公司施加重大影响。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值为4 800万元，与其账面价值相同。2×16年度，乙公司实现净利润800万元，其他综合收益增加300万元；乙公司从甲公司购入某产品并形成年末存货900万元（未发生减值），甲公司销售该产品的毛利率为25%。2×17年度，乙公司分派现金股利400万元，实现净利润1 000万元，上年度从甲公司购入的900万元产品全部对外销售。甲公司投资乙公司前，双方不存在关联方关系。不考虑税费及其他因素，甲公司对乙公司股权投资在其2×17年末合并资产负债表中应列示的金额是（ ）。
A.1 942.50万元 B.2 062.50万元 C.2 077.50万元 D.2 010.00万元 【答案】D 【解析】甲公司对乙公司股权投资在其2×17年末合并资产负债表中应列示的金额=1 500+[（800-900×25%）+300]×30%+[（1 000+900×25%）-400]×30%=2 010（万元）。
第二，投资方与联营、合营企业之间发生的投出或出售资产的交易构成业务的，应当按照有关规定如下会计处理（特殊规定）：
a.联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应按《企业会计准则第20号—企业合并》的规定进行会计处理，投资方应全额确认与交易相关的利得或损失；
b.投资方向联营、合营企业投出业务，并能对联营、合营企业实施重大影响或共同控制的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益；
c.投资方向联营、合营企业出售业务，取得的对价与业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。 【提示】投出或出售的资产不构成业务的，应当分别顺流交易和逆流交易进行会计处理。
【案例】甲公司为某汽车生产厂商。2×13年1月，甲公司以其所属的从事汽车配饰生产的一个分公司（构成业务），向其持股30%的联营企业乙公司增资。同时，乙公司的其他投资方（持有乙企业70%股权）也以现金4200万元向乙公司增资。增资后，甲公司对乙公司的持股比例不变，并仍能施加重大影响。上述分公司（构成业务）的净资产（资产与负债的差额，下同）账面价值为1000万元。该业务的公允价值为1800万元。不考虑相关税费等其他因素影响。
本例中，甲公司是将一项业务投给联营企业作为增资。甲公司应当按照所投出分公司（业务）的公允价值1800万元作为新取得长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与所投出业务的净资产账面价值1000万元之间的差额800万元应全额计入当期损益。
（3）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。
合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理： ①符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：
a.与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业； b.投出非货币性资产的损益无法可靠计量； c.投出非货币性资产交易不具有商业实质。
【例题】2×18年1月1日，甲公司与乙公司共同出资设立丙公司，甲公司、乙公司均持有丙公司注册资本的50%，丙公司为甲、乙公司的合营企业。甲公司以其拥有的一项固定资产（设备）出资，该设备的成本为2 000万元，累计折旧500万元，未计提减值准备，公允价值为1 800万元。假定甲公司投出的非货币性资产交易不具有商业实质，不考虑其他因素。则甲公司对丙公司投资的有关会计处理如下：
借：固定资产清理 1 500 累计折旧 500
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贷：固定资产 2 000 借：长期股权投资—投资成本 1 500 贷：固定资产清理 1 500
②合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。
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